Ministerstwo Finansów zapowiada objaśnienia definicji rzeczywistego właściciela w kontekście przepisów o podatku u źródła (WHT).*

Według zapowiedzi, objaśnienia mają m.in. uwzględniać orzecznictwo sądów administracyjnych. Zazwyczaj to dobra wiadomość, bo sądy często stawały po stronie podatników w przypadku bardzo niekorzystnych i nieopartych na przepisach interpretacji wydawanych przez organy podatkowe. Również w przypadku podatku u źródła i samego rzeczywistego właściciela sądy wydały szereg orzeczeń w obronie polskich firm – płatników.  Przykładowo, w wyrokach z 8 lutego 2023 r. Naczelny Sąd Administracyjny rozstrzygnął, że w przypadku dywidend, warunkiem zastosowania zwolnienia z podatku u źródła nie jest posiadanie przez odbiorcę dywidendy statusu rzeczywistego właściciela. Jak wskazał NSA:

Wymagane jest jedynie, aby był co do zasady właścicielem udziałów (akcji) spółki zależnej. Jest to konsekwencja tego, że uprawnienie do otrzymania dywidendy zależy od posiadania własności udziałów. (…) w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego nie powinno ulegać wątpliwości, że gdyby intencją racjonalnego ustawodawcy było uzależnienie możliwości skorzystania ze zwolnienia dotyczącego dywidend od statusu odbiorcy jako rzeczywistego właściciela – znalazłoby to odpowiednie odzwierciedlenie w treści art. 22 ust. 4 u.p.d.o.p., tak jak ma to miejsce w przepisie z art. 21 ust. 3 u.p.d.o.p.

Analogiczne stanowisko (wydawałoby się, że logiczne i jedyne możliwe) było prezentowane również we wcześniejszym orzecznictwie sądów administracyjnych.

Niestety, trudno jednak mówić o jednolitej linii orzeczniczej. Około tygodnia przed wydaniem cytowanego powyżej wyroku, NSA zajął stanowisko przeciwne. W wyroku z 31 stycznia 2023 r. ten sam sąd stwierdził, że:

rację ma organ interpretacyjny, że płatnik zgodnie z art. 26 ust. 7a w zw. z art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. jest zobowiązany do weryfikacji statusu odbiorcy dywidendy, tj. ustalenia czy jest on rzeczywistym jej właścicielem. 

Można zatem uznać, że nałożenie na płatnika, który wypłaca dywidendę, obowiązku dokonania weryfikacji statusu podatnika jest realizacją funkcji zapobiegania nadużywaniu przepisów służących eliminowaniu podwójnego opodatkowania. Powinność ta nie jest zatem nadmiernym obciążeniem płatnika w kontekście zasady proporcjonalności.

Na pocieszenie, w tym samym wyroku:

  1. Sąd jasno zaakceptował koncepcję look through approach (niebudzącą jednak większych wątpliwości organów w najnowszych interpretacjach):

preferencja podatkowa będzie dopuszczalna w sytuacji, w której co prawda wypłata dywidendy nie odbywa się na rzecz jej rzeczywistego beneficjenta, jednakże stosowana jest zasada look-through approach. Koncepcja ta pozwala na zastosowanie preferencyjnego opodatkowania, bądź zwolnienia z opodatkowania, w sytuacji, gdy płatność dokonywana jest co prawda poprzez pośrednika – podmiot niebędący rzeczywistym beneficjentem, ale ów rzeczywisty beneficjent ma siedzibę na terytorium UE (EOG) i jest znany. 

  1. Sąd stwierdził też, że wskazane przez organ w interpretacji surowe wymogi dotyczące należytej staranności to tylko wskazówki, a definiując należytą staranność należy się odwołać do jej rozumienia na gruncie prawa cywilnego…

dochowanie należytej staranności przez płatnika w rozumieniu art. 26 ust. 1 u.p.d.o.p. należy również rozumieć jako działanie zmierzające do jak najlepszego wykonania obowiązków płatnika poprzez uzyskanie, na miarę możliwości organizacyjnych i prawnych, dostępnych dla niego informacji pozwalających na zastosowanie zwolnienia z pobierania podatku u źródła.

Powyższy wyrok NSA nie jest niestety jedynym przykładem wyjątkowo niekorzystnego dla podatników i płatników podejścia. Szczególny niepokój budzi orzecznictwo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Lublinie, ze skarg na odmowy wydania opinii o stosowaniu preferencji (wcześniej zwolnienia). Przykładowo, w wyroku z 30 listopada 2022 r., sąd ten utożsamił pojęcie rzeczywistego właściciela z pojęciem uzyskującego przychód:

(…) zdaniem sądu, uzyskujący przychody z art. 22 ust. 4 pkt 2 ustawy o CIT to podatnik, która spełnia wszystkie cechy rzeczywistego właściciela tych przychodów na gruncie prawa krajowego, umów międzynarodowych, prawa unijnego, w tym orzecznictwa TSUE. Tym samym przychody należą do niego nie tyle w ujęciu formalnoprawnym, co przede wszystkim ekonomicznym.

Jeśli powyższy cytat zabrzmiał trochę jak z kryminału, to dalej będzie jeszcze ciekawiej 😊

Ważne jest również, że w przypadku spółki państwa członkowskiego brak przymiotu rzeczywistego beneficjenta należności jest zwykle integralnym elementem konstrukcji sztucznie stworzonych zasadniczo w tym celu, aby uniknąć opodatkowania.

Niestety, równą podejrzliwością wobec strony WSA w Lublinie wykazał się również m.in. w wyroku z 4 listopada 2022 r.

Podsumowując, chociaż wytyczne co do rozumienia pojęcia rzeczywistego właściciela na pewno niejednemu przedsiębiorcy pomogą (szczególnie, jeśli objaśnienia jasno wskazywałyby również zakres wymaganej należytej staranności) i czekamy na objaśnienia definicji rzeczywistego właściciela, to zapowiedź oparcia ich na – bardzo zróżnicowanym, jak widać powyżej – orzecznictwie o tyle budzi niepokój, że wyrokami można próbować uzasadnić najróżniejsze podejścia.

* Zapowiedź wydania objaśnień pojawiła się na spotkaniu z przedsiębiorcami na początku roku, sam projekt miał zostać opublikowany w pierwszym kwartale.

O tym jak pomagamy z WHT można przeczytać tutaj.