Biuletyn Fundacji Rodzinnej (cz. 21)
Najem majątku Fundacji Rodzinnej do podmiotów powiązanych – czy to się opłaca?
W ostatnim wpisie (link tutaj) omówiliśmy kwestie limitowania w kosztach podatkowych kosztów finansowania dłużnego udzielonego przez FunRod.
Konsekwentnie, w tym miejscu możemy – w ramach kontynuacji serii wpisów o nowelizacji ustawy o Fundacji Rodzinnej – przejść do aspektów podatkowych odpłatnego udostępniania majątku FunRod na rzecz podmiotów powiązanych, w tym spółek-córek, fundatora, beneficjentów, etc.
Funkcja w zakresie zarządzania aktywami w FunRod?
Powiedzieliśmy sobie w poprzednich wpisach, że FunRod może zarówno udostępniać odpłatnie swój majątek beneficjentom / Fundatorowi oraz spółkom, w których jest wspólnikiem lub akcjonariuszem oraz innym powiązanym lub niepowiązanym z FunRod podmiotom.
Warto może więc się zastanowić jak rozliczyć takie odpłatne udostępnianie majątku.
Podatek czy jego brak?
Generalnie, jeśli Fundacja Rodzinna udostępnia odpłatnie swój majątek (w tym przedsiębiorstwo lub jego zorganizowaną część):
- Podmiotom niepowiązanym, to przychody z tego tytułu podlegają zwolnieniu z opodatkowania,
- Podmiotom powiązanym z Fundacją / fundatorem / beneficjentami (lub samemu fundatorowi lub beneficjentom) w związku z prowadzoną przez nich działalnością, to przychody z tego tytułu będą opodatkowane standardową stawką 19% CIT na zasadach ogólnych.
Zmiana na niekorzyść?
Powyższe rozróżnienie podmiotowo – przedmiotowe wprowadzono żeby nie nadużywać konstrukcji zwolnienia podmiotowego w Fundacji Rodzinnej.
Mamy zatem różną kwalifikację podatkową przychodu w zależności jakiego typu podmiot (powiązany lub nie) płaci Fundacji za korzystanie z jej majątku oraz czy majątek używany jest w związku z prowadzoną działalnością (w domyśle gospodarczą) przez ten podmiot powiązany biorący np. w najem majątek FunRod.
Szczególny przepis Nowelizacji umieszczony w kontekście FunRod wydaje się że ma na celu zapobieganie sytuacji, gdy przychód Fundacji z odpłatnego udostępniania jej majątku byłby zwolniony z podatku w sytuacji ,gdy odpowiadające mu wydatki mogłyby stanowić koszt podatkowy u powiązanego najemcy/ dzierżawcy/ leasingobiorcy. W tym bowiem przypadku ustawodawca zdaje się że dostrzegł efekt erozji bazy podatkowej i przerzucania dochodu z podmiotu opodatkowanego na zasadach ogólnych do podmiotu generalnie zwolnionego z podatku.
Ciekawa kwestia, że takiego zjawiska nie dostrzegł ustawodawca w przypadku działalności finansowej. Wręcz przeciwnie – tylko działalność pożyczkowa do bezpośrednich spółek-córek FunRod jest dozwoloną działalnością finansową (zwolnioną z podatku).
Czy nowelizacja zamyka czy tylko przymyka wciąż uchyloną furtkę?
Efektywnie zatem przychód z najmu majątku FunRod do powiązanych generalnie będzie podlegał opodatkowaniu 19% CIT.
Kluczowe pytanie w tym miejscu jest takie czy koncepcję podlegania opodatkowaniu zawsze należy zrównywać z zapłatą podatku?
Instrukcja postępowania napisana przez ustawodawcę jako element uzasadnienia do ustawy o FunRod brzmiała dość zachęcająco, jeśli chodzi o kwestię jak ułożyć strukturę majątkową w Fundacji. Str. 14 uzasadnienia do ustawy o FunRod mówi: „W tym miejscu należy zwrócić uwagę, że ustawa nie wprowadza zakazu nabycia przez fundację rodzinną przedsiębiorstwa osoby fizycznej. (…) Ograniczenia jednak w prowadzeniu działalności gospodarczej spowodują, że przedsiębiorstwo takie nie będzie mogło być prowadzone w przypadkach innych niż przewidziane w ustawie. Oznacza to, że fundacja rodzinna będzie musiała dokonać aportu przedsiębiorstwa albo jego składników do spółki, wydzierżawić je (…)„.
Jak można wyczytać z w/w fragmentu uzasadnienia do ustawy o FunRod, ustawodawca „proponuje” aby Fundator:
➡ wniósł swoje przedsiębiorstwo (prowadzone dotychczas w ramach jednoosobowej działalności) do Fundacji Rodzinnej, oraz
➡ następnie Fundacja może a) odpłatnie udostępnić odpłatnie taki majątek (przedsiębiorstwo lub jego poszczególne składniki) albo alternatywnie wnieść do spółki i) składniki majątku (wchodzące wcześniej w skład przedsiębiorstwa Fundatora) lub b) wcześniej nabyte przedsiębiorstwo Fundatora.
Potencjalne konsekwencje podatkowe:
➡ Wniesienie przedsiębiorstwa do FunRod – neutralne podatkowo
➡ Aport składników majątkowych (ew. przedsiębiorstwa) do spółki – wydaje się, że neutralny podatkowo (taki przychód powinien się mieścić w koncepcji przychodów z uczestnictwa w spółce więc nie powinien znaleźć zastosowania wyjątek w zakresie przychodu z mienia nabytego w celu jego dalszego zbycia).
Jaką wartość podatkową będą miały składniki majątkowe nabyte przez Fundację w ramach wniesienia darowizny do FunRod przez Fundatora:
➡ W przypadku składników majątkowych wydaje się że podatkowa wartość początkowa = wartość rynkowa
➡ W przypadku przedsiębiorstwa – podobna konkluzja (wartość podatkowa = wartość rynkowa)
Wartość podatkowa?
Można przeczuwać że jak przedmiotem wniesienia jest przedsiębiorstwo / składniki majątku do FunRod to mamy kontynuację wyceny podatkowej. W przypadku wniesienia przedsiębiorstwa / składników majątku do FunRod chyba należy jednak pamiętać, że podstawową formą wniesienia jest umowa darowizny więc będziemy mieć aktualizację wartości podatkowej do wartości rynkowej. Przy nabyciu nieodpłatnym powinno się bowiem stosować art. 16g.1.3. ustawy o CIT, który za podatkową wartość początkową uznaje wartość rynkową otrzymanego w darowiźnie majątku.
Na ew. dalszym aporcie przedsiębiorstwa przez FunRod do spółki-córki FunRod kontynuację wyceny ale już zaktualizowaną do wartości rynkowej na poprzednim wniesieniu. W przypadku natomiast aportu składników majątku wycena generalnie wg wartości rynkowej z daty wniesienia.
Efekt podatkowy?
Jeśli Fundacja wynajmie nabyte w drodze darowizny przedsiębiorstwo / składniki majątku od Fundatora (lub np. jego najbliższych), to oczywiście przychód z jego dalszego udostępnienie będzie opodatkowany jednak koszty podatkowy (odpisy amortyzacyjne) będą dokonywane od zaktualizowanej wartości podatkowej do wartości rynkowej majątku z daty nabycia przez FunRod.
Efektywnie zatem bardzo możliwe, że na ew. zobowiązanie podatkowe w FunRod (stratę) będzie bardzo wpływała aktualna wartość wnoszonego do Fundacji majątku.
Analogicznie jak Fundacja dalej wniesie otrzymany od Fundatora majątek do spółki-córki, to ta spółka będzie rozliczać koszty podatkowe liczone od wartości rynkowej wniesionego majątku. Efektywnie zatem baza podatkowa takiej spółki będzie pomniejszana o podatkowe odpisy amortyzacyjne od wartości rynkowej wniesionego majątku.
Wnioski?
Jaki z tego morał? Świetne nasz ustawodawca pisze „instrukcje” co powinni zrobić Fundatorzy…
Czy ustawodawca jest zawsze rozważnym doradcą (bo jaki rozważny proponuje aktualizację wartości podatkowej do wartości rynkowej bez realizacji momentu podatkowego)? Chyba tak – konia z rzędem temu kto udowodni spełnienie przesłanki sprzeczności z klauzuli o unikaniu i uchylaniu się od opodatkowania (naruszenie celu ustawy podatkowej lub jej przepisu), jeśli „scenariusz reorganizacji” napisał sam ustawodawca…
O tym, że pierwotnie ustawodawca „proponował” dzierżawę przedsiębiorstwa Fundatora z poziomu FunRod (a potem zmienił zdanie – vide Nowelizacja), to już lepiej nie wspominać…
Decyzję czy lepiej udostępniać odpłatnie majątek z poziomu FunRod czy wnieść dalej do spółki-córki trzeba uzależnić od tego czy istnieje ryzyko przeniesienia na majątek ryzyk związanych z prowadzonym przez spółkę córkę biznesem. Jeśli tak, to trzeba pamiętać o tym, że majątek zatrzymany na poziomie Fundacji jest bezpieczniejszym miejscem pomimo tego, że od przychodu z najmu (choćby ewidencyjnie) trzeba będzie rozliczyć dochody na zasadach ogólnych oraz dbać o rynkowy poziom wynagrodzenia za jego udostępnianie.
Za pozostawieniem majątku na poziomie FunRod przemawiać będzie również to że ew. 19% podatek od przychodów z najmu majątku będzie można odliczyć od 15% podatku od wypłat na rzecz beneficjentów, jeśli na moment wypłaty do beneficjentów 19% podatek nie uległ jeszcze przedawnieniu.
Jeżeli chcesz uzyskać więcej informacji o instytucji Fundacji Rodzinnej w kontekście zarządzania majątkiem zgromadzonym pod parasolem fundacji, to zapraszamy do kontaktu.